TÓM TẮT:
Trong một cuộc kiểm toán nếu tiêu chí kiểm toán được sử dụng không thích hợp, không liên quan hoặc không phù hợp với nội dung, vấn đề cần đánh giá sẽ dẫn đến kết luận, kiến nghị kiểm toán không thỏa đáng. Bài viết dưới đây nhằm đánh giá thực trạng xây dựng tiêu chí kiểm toán khi kiểm toán hoạt động tại cơ quan hành chính, đồng thời đề xuất một số giải pháp nhằm hoàn thiện việc xây dựng tiêu chí đánh giá trong các cuộc kiểm toán hoạt động tới.
Từ khóa: Tiêu chí kiểm toán, cơ quan hành chính, kiểm toán nhà nước, kiểm toán hoạt động.
1. Cơ sở lý thuyết
1.1. Khái niệm
Theo cơ quan kiểm toán Canada: “Tiêu chí kiểm toán trong kiểm toán hoạt động là những khía cạnh nhấn mạnh hay thước đo hoạt động mà kiểm toán viên sử dụng để đánh giá về một vấn đề”.
Kiểm toán viên cần phải xây dựng hoặc lựa chọn các tiêu chí kiểm toán thích hợp tương ứng với từng nội dung kiểm toán để có thể kết luận được về nội dung kiểm toán. Các tiêu chí được xây dựng thỏa mãn một trong các nguyên tắc về tính kinh tế (Economy), tính hiệu quả (Effeciency) và tính hiệu lực (Effectiveness) - 3Es.
Theo chuẩn mực kiểm toán Nhà nước số 300 ban hành theo Quyết định số 02/2016/QĐ-KTNN ngày 15/07/2016 của Tổng Kiểm toán Nhà nước (KTNN):
Nguyên tắc về tính kinh tế có nghĩa là tối thiểu hóa chi phí của nguồn lực trong khi vẫn đảm bảo được chất lượng của nguồn lực. Nguồn lực cần phải được bố trí đúng thời điểm, với số lượng và chất lượng phù hợp, đồng thời có giá tốt nhất. Tính kinh tế quan tâm đến nguồn lực đầu vào.
Nguyên tắc về tính hiệu quả có nghĩa là tối đa hóa đầu ra trên cơ sở các nguồn lực được sử dụng hoặc tối thiểu hóa nguồn lực sử dụng để tạo ra cùng sản phẩm đầu ra. Tính hiệu quả quan tâm đến mối quan hệ giữa nguồn lực sử dụng và đầu ra về mặt số lượng, chất lượng và thời gian.
Nguyên tắc về tính hiệu lực có nghĩa là việc đạt được các mục tiêu đã định và kết quả dự kiến.
Sơ đồ dưới đây thể hiện mối quan hệ giữa các nguyên tắc về tính kinh tế, tính hiệu quả và tính hiệu lực:
Như vậy, xác định tiêu chí đánh giá 3Es trong một cuộc kiểm toán về bản chất là xác định tiêu chí đánh giá để thực hiện kiểm toán hoạt động. Có thể khái niệm tiêu chí kiểm toán hoạt động (KTHĐ) như sau: “Tiêu chí kiểm toán hoạt động là những tiêu chuẩn hiệu quả hợp lý có thể đạt được mà theo đó người ta có thể đánh giá tính tiết kiệm, hiệu quả và hiệu lực của các hoạt động. Chúng phản ánh một mô hình mang tính quy chuẩn đối với đối tượng, vấn đề cần xem xét. Chúng thể hiện những kỳ vọng về cái “cần đạt được” trong cuộc kiểm toán. Nếu đạt được hoặc vượt các tiêu chí đó là “thông lệ tốt nhất”, còn nếu không đạt được các tiêu chí đó thì cần những cải tiến”.
1.2. Vai trò kiểm toán đánh giá 3Es trong kiểm toán hoạt động
Tiêu chí KTHĐ là phần quan trọng phải xác định ngay trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán nhằm khoanh vùng và nhấn mạnh tính trọng yếu hay sự cần thiết của những nội dung cần tập trung kiểm toán. Việc xác định các tiêu chí kiểm toán phù hợp tạo cơ sở cho định hướng và phát triển cuộc kiểm toán như:
- Tạo cơ sở chung trong việc kết nối thông tin trong phạm vi tổ kiểm toán và lãnh đạo cơ quan kiểm toán về nội dung cuộc kiểm toán.
- Tạo cơ sở chung cho giai đoạn thu thập thông tin từ đó tạo cơ sở xây dựng quy trình thu thập bằng chứng kiểm toán.
- Tạo cơ sở định hướng cho kết quả kiểm toán và hỗ trợ hình thành các bước quan sát.
1.3. Cơ sở pháp lý kiểm toán đánh giá 3Es trong KTHĐ tại Kiểm toán Nhà nước
Cơ sở pháp lý cho hoạt động kiểm toán tính kinh tế, hiệu quả và hiệu lực trong quản lý, sử dụng ngân sách được thể hiện trong luật, nghị định và chiến lược phát triển như:
+ Luật KTNN năm 2005, có hiệu lực ngày 01/01/2006 quy định chức năng, nội dung kiểm toán hoạt động, cụ thể:
- Điều 04: “KT hoạt động là loại hình kiểm toán đẻ kiểm tra, đánh giá tính kinh tế, hiệu lực, hiệu quả trong quản lý và sử dụng ngân sách, tiền và tài sản nhà nước”.
+ Chiến lược phát triển KTNN đến năm 2020: “Kết hợp nhuần nhuyễn kiểm toán báo cáo tài chính, kiểm toán tuân thủ và kiểm toán hoạt động, trên cơ sở tập trung thực hiện tốt nhất kiểm toán báo cáo tài chính, kiểm toán tuân thủ nhằm tiến tới đẩy mạnh kiểm tra, đánh giá tính kinh tế, hiệu lực và hiệu quả trong quản lý ngân sách, tiền và tài sản Nhà nước, nhất là trong lĩnh vực quản lý, sử dụng ngân sách, đầu tư xây dựng và chương trình mục tiêu quốc gia”.
+ Quyết định 1145/QĐ-KTNN ngày 09/10/2013 của Tổng KTNN về Kế hoạch Chiến lược phát triển KTNN giai đoạn 2013- 2017, theo đó mục tiêu chiến lược 6 xác định: “Tăng cường giá trị và lợi ích trong việc đánh giá tính kinh tế, hiệu lực và hiệu quả trong quản lý và sử dụng ngân sách, tiền và tài sản công”.
+ Luật Kiểm toán Nhà nước (sửa đổi) năm 2015 có hiệu lực từ ngày 01/01/2016, theo đó tại điểm c, khoản 1, điều 32 “Nội dung kiểm toán” quy định: Kiểm toán hoạt động là việc kiểm toán để đánh giá tính kinh tế, hiệu lực và hiệu quả trong quản lý và sử dụng tài chính công, tài sản công.
2. Thực trạng và đánh giá thực trạng
2.1. Thực trạng việc xác định tiêu chí đánh giá tính kinh tế, hiệu lực và hiệu quả trong kiểm toán hoạt động tại các cơ quan hành chính do Kiểm toán Nhà nước thực hiện
Bên cạnh việc kiểm toán để xác nhận tính đúng đắn trung thực của số liệu, đánh giá việc tuân thủ các quy định của pháp luật, KTNN căn cứ vào số liệu, tài liệu, bằng chứng kiểm toán đã thu thập được để đánh giá 3Es trong quản lý, sử dụng vốn ngân sách tại các đơn vị hành chính sự nghiệp. Tuy nhiên, đặc thù chức năng quản lý Nhà nước của mỗi bộ, ngành là khác nhau mà xây dựng các tiêu chí kiểm toán khác nhau song tựu chung lại thì tiêu chí cơ bản khi KTHĐ tại các đơn vị hành chính là:
2.1.1. Tiêu chí đánh giá tính kinh tế (Economy)
Tiêu chí về sử dụng nguồn lực cho đơn vị như nhân lực, tài sản cố định, nguyên vật liệu, tiền tệ, thông tin… Các nguồn lực này sử dụng đã hiệu quả chưa, nếu chưa chặt chẽ có thể lãng phí, chi không cần thiết, chi sai chế độ… tạm ứng cho các bộ phận cấp dưới chưa thu hồi, thu hồi chậm; còn sử dụng ngân sách vào các nội dung không thuộc nhiệm vụ như: đầu tư hạ ngầm hệ thống cáp điện, viễn thông… (đây là nhiệm vụ của các doanh nghiệp, đơn vị được khai thác hạ tầng kỹ thuật sau đầu tư…).
2.1.2. Tiêu chí đánh giá tính hiệu quả (Effeciency)
Tính hiệu quả thể hiện mối quan hệ giữa chi phí các yếu tố đầu vào với kết quả đầu ra của dịch vụ công mà đơn vị cung cấp. Về tổng quan, tiêu chí đánh giá tính hiệu quả hoạt động đơn vị hành chính bao gồm:
- Tiêu chí hiệu quả của từng yếu tố đầu vào cho từng loại hoạt động, hạng mục đầu ra
Chi phí yếu tố đầu vào/1 đơn vị - dự án đầu ra.
- Tiêu chí hiệu quả tổng hợp dưới hình thái tiền tệ) cho từng loại hoạt động, hạng mục đầu ra.
2.1.3. Tiêu chí đánh giá tính hiệu lực (Effectiveness)
Tính hiệu lực của hoạt động tại đơn vị thể hiện mức độ đạt được mục tiêu trong hoạt động của đơn vị. Đây là tiêu chuẩn rất khó xác định cụ thể, có thể chia thành hai nhóm tiêu chí sau:
- Các tiêu chí xác định: Thường được phản ánh trong mục tiêu kế hoạch hoạt động hoặc tính toán từ kế hoạch hoạt động của đơn vị.
- Các tiêu chí ước đoán: Dự đoán ảnh hưởng của kết quả hoạt động trong tương lai của đơn vị.
Trên thực tế, để thực hiện 3 tiêu chí trên trong 1 cuộc kiểm toán là rất khó; tùy vào mục tiêu cụ thể của cuộc kiểm toán, kiểm toán viên sẽ lựa chọn thực hiện tiêu chí phù hợp để đánh giá toàn diện được hoạt động cần kiểm toán tại đơn vị. Bài viết trích lược mẫu bảng xây dựng tiêu chí và đánh giá việc thực hiện được các tiêu chí đó trong cuộc KTHĐ: “Công tác cấp phép và quản lý Nhà nước với hoạt động của các cơ sở y tế tư nhân trên địa bàn TP. Hà Nội” do Phòng KTHĐ thuộc Vụ Tổng hợp - KTNN thực hiện. (Xem bảng trang sau)
2.2. Kết quả đạt được
Dựa vào số liệu khảo sát năm 2014 - 2016, tác giả nhận thấy, từ khi thành lập năm 2014 đến nay, Phòng KTHĐ thuộc Vụ Tổng hợp đã thực hiện được hơn 10 cuộc KTHĐ độc lập, tác giả nhận thấy:
Thứ nhất: Chiến lược phát triển KTNN đến năm 2020, kế hoạch chiến lược phát triển KTNN giai đoạn 2013-2017, các cấp lãnh đạo KTNN xác định chủ trương tăng cường kiểm toán đánh giá tính kinh tế, hiệu quả, hiệu lực trong quản lý, sử dụng tài chính, tài sản công, tạo điều kiện từng bước phát triển kiểm toán hoạt động.
Thứ hai: Việc xây dựng tiêu chí đánh giá trong quản lý sử dụng tài chính, tài sản công khi thực hiện kiểm toán hoạt động các đơn vị này phần nhiều còn chưa được tiến hành độc lập nhưng đã được lồng ghép trong kiểm toán các đơn vị có sử dụng vốn ngân sách.
Thứ ba: Các vấn đề lựa chọn kiểm toán đã từng bước được chú trọng theo hướng lồng ghép các nội dung có tính thời sự được Quốc hội, Chính phủ và xã hội quan tâm như đánh giá 3Es trong triển khai Nghị quyết của quốc hội, Chính phủ. Việc đánh giá 3Es này đã đáp ứng một phần yêu cầu quản lý vĩ mô nền kinh tế cũng như sự mong mỏi của các cơ quan Nhà nước tại đơn vị được kiểm toán.
Thứ tư: Các đơn vị KTNN khu vực, đặc biệt là phòng Kiểm toán Hoạt động từng bước có sự chuẩn bị về nhân lực và kinh nghiệm kiểm toán hoạt động thông qua các lớp tập huấn, hội thảo về phương pháp xác định các tiêu chí đánh giá.
2.3. Một số tồn tại
Việc xây dựng tiêu chí đánh giá 3Es trong quản lý sử dụng ngân sách, tiền và tài sản Nhà nước tại các đơn vị hành chính đã mang lại một số kết quả nhất định, song để đáp ứng yêu cầu ngày càng cao về tính kinh tế, hiệu quả, hiệu lực trong quản lý sử dụng ngân sách, tiền và tài sản của Nhà nước tại các đơn vị thì còn có những hạn chế tồn tại thể hiện qua một số nội dung sau:
Thứ nhất: Kết quả kiểm toán 3Es chưa đáp ứng yêu cầu, chưa đi sâu vào phân tích, đánh giá tính kinh tế, hiệu quả, hiệu lực quản lý, sử dụng các nguồn lực, đánh giá tính hiệu lực của chính sách; các nhận xét, đánh giá còn chung chung, chưa xây dựng được các tiêu chí cụ thể để đánh giá theo từng nội dung kiểm toán; chất lượng kiểm toán chưa giải đáp thỏa đáng các vấn đề về hiệu quả sử dụng ngân sách, tài sản Nhà nước.
Thứ hai: Nhận thức, năng lực chuyên môn, kỹ năng của KTV về kiểm toán 3Es còn hạn chế cả về lý luận cũng như kinh nghiệm thực tiễn. Các KTV chủ yếu sử dụng kỹ năng kiểm toán báo cáo tài chính, kiểm toán tuân thủ để đưa ra nhận xét đánh giá kiểm toán tính kinh tế, hiệu lực và hiệu quả. Do vậy, một số nhận xét, đánh giá còn hạn chế, chưa có đầy đủ bằng chứng, cơ sở pháp lý đáng tin cậy… Mặt khác, việc kiểm toán 3Es trong quản lý sử dụng ngân sách, tiền và tài sản của Nhà nước rất phức tạp do sản phẩm đầu ra của hoạt động, chương trình, dự án khó lượng hóa.
Thứ ba: Việc xác định nội dung, mục tiêu kiểm toán 3Es trong kiểm toán các cơ quan, đơn vị hành chính còn dàn trải, trong khi ở các nước có kiểm toán hoạt động phát triển các đoàn kiểm toán chỉ chọn 1-2 nội dung kiểm toán để đánh giá, nhận xét.
Thứ tư: Việc thực hiện kiểm toán 3Es trong KTHĐ cần xây dựng tiêu chí cho từng nội dung kiểm toán. Thực tế tiêu chí để đưa ra các đánh giá, nhận xét về tính kinh tế, hiệu quả, hiệu lực đối với việc quản lý, sử dụng ngân sách, tiền và tài sản của Nhà nước thời gian qua chủ yếu là chủ quan của KTV trên cơ sở bằng chứng kiểm toán thu thập được và dựa vào việc phân tích, đánh giá trên các báo cáo của đơn vị.
Thứ năm: Thực tế cho thấy còn nhiều vấn đề đặt ra về hiệu lực, hiệu quả quản lý sử dụng chi tiêu công của các bộ (đầu tư dàn trải, phân bổ vốn chậm, hiệu quả đầu tư thấp, không đạt mục tiêu, lãng phí nguồn lực…) chưa được phát hiện và kiến nghị kịp thời.
Thứ sáu: Kinh nghiệm KTHĐ của KTV còn ít nên chưa thiết lập được hệ thống tiêu chí kiểm toán đảm bảo tính đầy đủ, phù hợp, tương thích và khách quan làm hạn chế kết quả kiểm toán.
Thứ bảy: Bộ phận thực hiện KTHĐ chưa chủ động thông báo cho các đơn vị được kiểm toán về các khía cạnh chính của cuộc kiểm toán, đặc biệt là tiêu chí kiểm toán trước khi bắt đầu giai đoạn thu thập dữ liệu và sau khi hoàn thành lập kế hoạch kiểm toán để có sự phối hợp trong quá trình kiểm toán và tạo sự đồng thuận đối với các tiêu chí kiểm toán được thiết lập.
Thứ tám: Tham vọng để đánh giá toàn bộ tính kinh tế, tính hiệu lực và hiệu quả của một cuộc kiểm toán quá lớn khi xét cả về mặt lý luận và thực tiễn một cuộc kiểm toán cụ thể không nhất thiết phải tìm cách đạt được tất cả các mục tiêu nghĩa là không nhất thiết phải cố gắng bằng mọi cách để kết luận về cả 3 tiêu chí của một bộ máy quản lý. Việc ưu tiên mục tiêu nào tùy thuộc vào nội dung được quan tâm của cuộc kiểm toán, tùy thuộc yêu cầu của nhà quản lý trong từng giai đoạn, cũng như năng lực, trình độ của KTV.
3. Kiến nghị giải pháp
Để xây dựng tiêu chí đánh giá3Es trong KTHĐ, các cơ quan hành chính phải tính toán, kiểm tra việc vận dụng các nguồn lực và phương tiện để giảm chi phí bỏ ra ban đầu cần quan tâm đến các nội dung cụ thể sau:
3.1. Nhóm giải pháp về xây dựng các tiêu chí đánh giá tính kinh tế
Tính kinh tế thể hiện mức độ tiết kiệm các yếu tố đầu vào mà vẫn đạt được mục tiêu hoạt động của đơn vị. Được sử dụng để đánh giá liệu các nguồn lực có được mua một cách hợp lý về mặt chi phí, số lượng và chất lượng, thời gian địa điểm hay không. Như vậy nội dung của tính kinh tế sẽ bao gồm:
- Tiêu chí về việc sử dụng nguồn lực cho hoạt động (lao động, TSCĐ, tiền tệ, thông tin…).
- Tiêu chí tổng hợp (dưới hình thức tiền tệ cho từng hoạt động).
Tiêu chí đưa ra cần trả lời được các câu hỏi:
- Liệu phương pháp được lựa chọn hay các trang thiết bị đã mua (đầu vào) có cho thấy việc sử dụng nguồn vốn công một cách kinh tế nhất không.
- Trong số các nhà cung cấp sẵn có, đơn vị có lựa chọn ký hợp đồng với bên đối tác cung cấp với mức giá thấp nhất không.
3.2. Nhóm giải pháp về xây dựng các tiêu chí đánh giá tính hiệu quả
Tính hiệu quả thể hiện mối quan hệ giữa chi phí các yếu tố đầu vào với kết quả đầu ra (một đơn vị sản phẩm) của hoạt động. Tính hiệu quả phản ánh chất lượng của quá trình quản lý. Về tổng quan tiêu chí của tính hiệu quả bao gồm:
- Chi phí yếu tố đầu vào/1 đơn vị sản phẩm hay dịch vụ đầu ra.
- Chi phí yếu tố đầu vào/1 quá trình hoạt động hay thực hiện một yêu cầu đạt được.
- Tiêu chí hiệu quả tổng hợp ( dưới hình thức tiền tệ) cho từng loại sản phẩm đầu ra: Tổng chi phí bằng tiền về các yếu tố đầu vào/ tổng kết quả đầu ra.
- Tiêu chí hiệu quả tác động lan tỏa như tác động đến môi trường, xã hội, chính trị,…
Tính hiệu quả còn cần thể hiện qua so sánh các chỉ số về công suất thực tế với các tiêu chuẩn có sẵn. Thông thường, cách làm này được áp dụng nếu đầu ra là thống nhất và dễ đo lường (có thể đo lường được). Tiêu chuẩn có thể đo lường tính hiệu quả là:
- Các tiêu chuẩn kỹ thuật
- Các chỉ tiêu đã đạt được trước đây
- Chuẩn so sánh
Tiêu chí đưa ra cần trả lời được các câu hỏi sau:
- Bộ phận có cung cấp nhiều dịch vụ nhất có thể với số kinh phí được giao hay không.
- Bộ phận có sử dụng máy tính/ các thiết bị công nghệ thông tin ở mức tối đa không.
Ví dụ thời gian chờ đợi, thời gian xử lý dịch vụ công của bộ phận một cửa…
3.3. Nhóm giải pháp về xây dựng các tiêu chí đánh giá tính hiệu lực
Tính hiệu lực thể hiện mức độ đạt mục tiêu trong hoạt động của đơn vị. Đánh giá việc hoàn thành mục tiêu của 1 đơn vị/ chương trình/ hoạt động. Đánh giá xem đơn vị có đạt được mục tiêu định trước hay tạo ra các tác động như mong đợi không. Đây là tiêu chuẩn khó xác định một cách cụ thể, có thể chia thành 2 nhóm tiêu chí sau:
- Các tiêu chí xác định (thường được phản ánh trong mục tiêu kế hoạch hoạt động hoặc tính toán từ kế hoạch hoạt động).
- Các tiêu chí ước đoán (dự đoán ảnh hưởng của kết quả hoạt động trong tương lai).
Tiêu chí đưa ra cần trả lời được các câu hỏi sau:
- Các bộ phận hay các cơ quan có đạt được những mục tiêu chính sách không.
- Các bộ phận hay các cơ quan có đạt được những mục tiêu chương trình hay không.
Ví dụ số lượng dịch vụ công đáp ứng được, số lượng nhân viên hành chính được giảm bớt…
TÀI LIỆU THAM KHẢO:
1. Kiểm toán Nhà nước (2016), Chuẩn mực Kiểm toán Nhà nước số 300, 3000 về kiểm toán hoạt động.
2. Tài liệu đào tạo kiểm toán hoạt động của Quỹ Kiểm toán toàn diện Canada - CCAF.
3. Báo cáo kiểm toán hoạt động “Công tác cấp phép và quản lý Nhà nước với hoạt động của các cơ sở y tế tư nhân trên địa bàn TP. Hà Nội”.
ESTABLISHING AUDIT CRITERIA FOR AUDITS AT ADMINISTRATIVE AGENCIES CONDUCTED BY THE STATE AUDIT AGENCY
Master. VU THI THU HUYEN
Vietnam Commerical University
ABSTRACT:
In an audit, the audit criteria which are appropriate, irrelevant or inconsistent with the content audit or objects could lead to inadequate audit conclusions and audit recommendations. This study assesses the current conditions of establishing audit criteria when conducting audits at administrative agencies and proposes some solutions to improve the effectiveness of developing audit criteria.
Keywords: Audit criteria, administrative agencies, state audit, operational auditing.
Xem toàn bộ ấn phẩm Các kết quả nghiên cứu khoa học và ứng dụng công nghệ số 03 tháng 03/2017 tại đây