I. Vấn đề cơ bản về kiểm toán hoạt động

1. Khái niệm

Trong quá trình phát triển, kiểm toán không chỉ giới hạn ở kiểm toán báo cáo tài chính mà đã thâm nhập vào nhiều lĩnh vực khác nhau như hiệu quả của các nghiệp vụ, các hoạt động, hiệu năng của quản lý. Chính điều này dẫn đến sự hình thành kiểm toán hoạt động.

Kiểm toán hoạt động hiện nay vẫn còn đang mới mẻ, đang tiếp tục phát triển và ngày càng hoàn thiện về nội dung, về phương pháp tiến hành, về nguyên tắc đánh giá...

Kiểm toán hoạt động là loại kiểm toán để đánh giá tính kinh tế, tính hiệu quả và hiệu lực trong hoạt động của một bộ phận hoặc một tổ chức hành chính so với các mục tiêu quản lý.

2. Mục tiêu của kiểm toán hoạt động

Kiểm toán hoạt động thường được thực hiện bởi các kiểm toán viên nội bộ của một tổ chức. người sử dụng báo cáo kiểm toán hoạt động chủ yếu là các nhà quản lý ở các cấp của tổ chức đó. Những người lãnh đạo cao nhất của tổ chức cần sự đảm bảo rằng mọi thành viên, mọi bộ phận của tổ chức đang hành động để đạt được mục tiêu của tổ chức. Để đáp ứng yêu cầu này, kiểm toán hoạt động cần thực hiện các mục tiêu sau:

- Đánh giá sự thực hiện của đơn vị trong mối quan hệ với các mục tiêu quản lý hoặc các tiêu chuẩn thích hợp khác.

- Đảm bảo rằng các hoạt động của đơn vị (như các văn bản về mục tiêu, chương trình, dự toán ngân sách, các chỉ thị) là đầy đủ không thay đổi và hiểu được các cấp hoạt động.

3. Đặc điểm của kiểm toán hoạt động

Đối tượng của kiểm toán hoạt động rất đa dạng, có thể là một phương án kinh doanh, một qui trình công nghệ, một nghiệp vụ mua sắm tài sản cố định... chứ không thống nhất như đối với kiểm toán báo cáo tài chính.

Chuẩn mực để đánh giá trong kiểm toán hoạt động không thể là chuẩn mực chung như đối với kiểm toán tài chính, và cũng khó có thể xây dựng chuẩn mực cho từng cuộc kiểm toán hoạt động thật khách quan và đúng đắn.

Trong kiểm toán hoạt động, việc kiểm tra thường liên quan đến nhiều lĩnh vực. Vì vậy, kiểm toán hoạt động sử dụng nhiều kỹ năng khác nhau: kế toán, tài chính, kinh tế, kỹ thuật và tiêu chuẩn tốt cho một kiểm toán viên hoạt động chủ yếu là kiến thức về lĩnh vực được kiểm toán có được đào tạo thêm về kế toán và kiểm toán. Báo cáo của kiểm toán hoạt động chủ yếu phục vụ cho người quản lý, trong đó trình bày kết quả kiểm toán và đưa ra đề xuất cải tiến hoạt động.

4. Mối quan hệ giữa kiểm toán hoạt động và kiểm toán nội bộ

Kiểm toán nội bộ là chức năng đánh giá độc lập trong doanh nghiệp, được tổ chức nhằm kiểm tra và đánh giá về năng lực hiệu quả của hệ thống kiểm soạt nội bộ cũng như chất lượng thực hiện các trách nhiệm được giao. Như vậy, nội dung công việc của kiểm toán nội bộ bao gồm cả kiểm toán hoạt động, hay nói cách khác kiểm toán hoạt động là một trong những nội dung cơ bản của kiểm toán nội bộ.

Còn kiểm toán hoạt động là loại kiểm toán được sử dụng để đánh giá tính kinh tế, hiệu lực, hiệu quả trong hoạt động của một đơn vị. Mà muốn thực hiện tốt điều này thì kiểm toán viên phải có sự am hiểu sâu sắc về tình hình thực tế tại đơn vị. Do đó, kiểm toán viên thực hiện kiểm toán hoạt động thường được thực hiện bởi kiểm toán viên nội bộ, mặc dù cũng có thể là kiểm toán viên nhà nước hoặc kiểm toán viên độc lập, vì kiểm toán viên nội bộ là những người làm việc tại đơn vị nên họ là người hiểu biết về đơn vị nhiều nhất.

5. Các chuẩn mực để đánh giá trong kiểm toán hoạt động

Trong kiểm toán hoạt động không có các chuẩn mực chung để đánh giá như đối với kiểm toán tài chính. Song kiểm toán viên có thể sử dụng một số nguồn sau đây để xây dựng chuẩn mực đánh giá:

Thực hiện trước đây: Cách xây dựng chuẩn mực đơn giản có thể dựa trên các kết quả thực tế từ các kỳ trước (hoặc các cuộc kiểm toán trước) để xác định liệu sự việc có tốt hơn hoặc kém hơn trước không. Ưu điểm của tiêu chuẩn này là dễ dàng trong xây dựng, tuy vậy các chuẩn mực thuộc dạng này kết quả đánh giá chỉ dừng lại ở sự biến động của đối tượng kiểm toán, không cho thấy thực sự hoạt động đó như thế nào, thí dụ: Tỷ lệ phế phẩm của phân xưởng A chỉ có thể đánh giá là tốt hơn kỳ trước chứ thực sự có tốt không thì chưa biết, vì có thể tỷ lệ phế phẩm sau khi giảm xuống có thể vẫn còn khá cao so với các phân xưởng khác.

Thực hiện ở các đơn vị hoạt động tương tự: Kiểm toán viên có thể đánh giá trên cơ sở so sánh hoạt động đang kiểm tra với các hoạt động tương tự tại một bộ phận hay đơn vị khác. Thí dụ: kiểm toán viên có thể so sánh tỷ lệ phế phẩm của phân xưởng A với các phân xưởng khác trong đơn vị cùng sản xuất một loại sản phẩm hoặc mở rộng hơn, kiểm toán viên có thể so sánh với tỷ lệ phế phẩm của các doanh nghiệp cùng ngành. Việc so sánh này cần chú ý đến các đặc điểm khác nhau về quy mô, trang bị kỹ thuật.

So sánh với định mức kỹ thuật hoặc dự toán: Trong nhiều trường hợp, các định mức kỹ thuật là một tiêu chuẩn rất tốt. Thí dụ: để đánh giá sản lượng có thể so sánh với sản lượng định mức của máy. Các tiêu chuẩn định mức kỹ thuật có ưu điểm là khách quan và dễ được chấp nhận. Tuy nhiên, việc xây dựng các định mức thường tốn kém nhiều thời gian và chi phí, chưa kể phải có sự tham gia của các chuyên viên kỹ thuật. Để có thể thực hiện được điều này, một phương pháp có thể sử dụng là phối hợp với một số đơn vị cùng ngành để thiết lập một hệ thống các định mức kỹ thuật quan trọng. Dự toán hay ngân sách cũng có thể là một cơ sở để thiết lập tiêu chuẩn tương tự như định mức kỹ thuật.

Trao đổi và thảo luận: Trong một số trường hợp, các cơ sở trên không thể áp dụng để thiết lập tiêu chuẩn, khi đó một tiêu chuẩn khác có thể được xây dựng trên cơ sở một cuộc thảo luận giữa các bên có liên quan: ban giám đốc, kiểm toán viên và đối tượng kiểm toán.

II. Kiểm toán hoạt động trong lĩnh vực tài chính ngân hàng

Trên thế giới, các nước đang phát triển ít khi thực hiện các cuộc kiểm toán hoạt động liên quan đến lĩnh vực tài chính, ngân hàng. Đối với một số nước phát triển như Canada, Mỹ…, kiểm toán hoạt động lĩnh vực tài chính ngân hàng thường được thực hiện chủ yếu ở những nghiệp vụ như hoạt động tín dụng (chú trọng nhất) và hoạt động huy động vốn, các chương trình hoặc gói hỗ trợ tài chính liên quan đến ưu đãi của Nhà nước, quy trình liên quan đến việc sử dụng thẻ tín dụng, thẻ ATM… nhằm mục tiêu chủ yếu là đưa ra các cảnh báo và khuyến nghị cho Ủy ban Tài chính quốc gia trong vấn đề quản lý rủi ro và hiệu quả của hệ thống ngân hàng. Các cuộc kiểm toán này cũng tìm kiếm những bất ổn và thiếu sót trong hoạt động của ngân hàng để đưa ra các biện pháp chấn chỉnh nhằm bảo vệ tài sản, đồng thời giám sát và đánh giá tính hiệu quả trong công tác quản lý rủi ro của ngân hàng.

Tại các ngân hàng thương mại của Việt Nam, Kiểm toán hoạt động là một trong các chức năng của kiểm toán nội bộ. Trong chương trình kiểm toán nội bộ của các ngân hàng này, mục tiêu của kiểm toán hoạt động luôn được đặt trong phần căn bản, như: soát xét và đánh giá tính kinh tế và hiệu quả của các hoạt động; tính kinh tế và hiệu quả của việc sử dụng các nguồn lực; mức độ phù hợp giữa kết quả đạt được với mục tiêu hoạt động. Tuy nhiên, việc thực hiện kiểm toán hoạt động tại các ngân hàng thương mại vẫn còn bộc lộ một số hạn chế như sau:

Một là, đặc thù của lĩnh vực tài chính ngân hàng là địa bàn rộng, nhiều chi nhánh, vì thế, trong quá trình thực hiện kiểm toán hoạt động, kiểm toán viên nội bộ chưa có sự hợp tác tốt từ phía các chi nhánh ngân hàng trong việc cung cấp số liệu thông tin. Nguyên nhân chính là do hệ thống kiểm soát, kiểm toán nội bộ chưa được độc lập; vai trò của người kiểm soát, kiểm toán viên nội bộ chưa được nhìn nhận và đánh giá đúng mức, dẫn đến hiện tượng xem nhẹ vai trò công tác kiểm soát, kiểm toán nội bộ, nhất là đối với việc kiểm toán hoạt động của kiểm toán nội bộ.

Hai là, tại các ngân hàng thương mại, hình thức và phương thức kiểm toán hoạt động còn đơn điệu, đơn thuần sử dụng phương pháp định tính để thực hiện kiểm toán hoạt động, phương pháp định lượng bằng cách tính toán các chỉ số hầu hết còn chưa được áp dụng, các ngân hàng chưa có hệ thống chỉ tiêu đánh giá chất lượng của kiểm toán hoạt động.

Ba là, phương pháp tiếp cận kiểm toán hoạt động trong các ngân hàng thương mại được khảo sát đều thực hiện theo chức năng của kiểm toán nội bộ, theo từng loại hoạt động của ngân hàng như hoạt động tín dụng, hoạt động huy động vốn… mà chưa tiếp cận theo 3Es (tính kinh tế, tính hiệu quả, tính hiệu lực).

III. Giải pháp nâng cao hiệu quả của kiểm toán hoạt động trong lĩnh vực tài chính ngân hàng

Thứ nhất, Kiểm toán Nhà nước Việt Nam cần học tập kinh nghiệm từ các cơ quan kiểm toán quốc tế và từ các công ty kiểm toán độc lập. Tại các nước phát triển, loại hình kiểm toán hoạt động đã được thực hiện từ rất lâu, vì vậy, Kiểm toán Nhà nước của nước ta có thể học tập kinh nghiệm của các cơ quan kiểm toán nhà nước có quan hệ hợp tác quốc tế. Trên nền tảng kinh nghiệm của các nước và thực tiễn quản lý tại Việt Nam, Kiểm toán Nhà nước phải đưa ra được những giải pháp thích hợp với đặc thù quản lý kinh tế và hoạt động kiểm toán của nước ta.

Để đáp ứng các yêu cầu chất lượng trong kiểm toán hoạt động, Kiểm toán Nhà nước cần tạo điều kiện cho cán bộ kiểm toán viên duy trì và nâng cao trình độ chuyên môn nghiệp vụ thông qua việc đào tạo và bồi dưỡng một cách liên tục ở trong và ngoài nước, kết hợp lý luận và thực tiễn. Cử cán bộ đi đào tạo ở các lớp ngắn hạn để học hỏi kinh nghiệm, tổng kết áp dụng ngay. Còn với các lớp đào tạo dài hạn, các kiểm toán viên sẽ được đào tạo cơ bản về kiểm toán hoạt động nhằm phát triển loại hình kiểm toán này một cách bền vững. Kiểm toán Nhà nước cũng cần tổ chức hội thảo để trao đổi học tập kinh nghiệm về kiểm toán hoạt động, có sự tham gia của các chuyên gia nước ngoài; tuyển dụng cán bộ có kinh nghiệm thực tiễn ở các lĩnh vực tài chính, ngân hàng, bảo hiểm và bồi dưỡng thêm để phục vụ đẩy mạnh kiểm toán hoạt động.

Thứ hai, cần có sự phối hợp và trao đổi kiến thức chuyên môn giữa Kiểm toán Nhà nước và đội ngũ kiểm toán nội bộ của các ngân hàng thương mại để xây dựng bộ tiêu chí đánh giá tính 3Es tại các ngân hàng này.

Thứ ba, xây dựng hệ thống dữ liệu cung cấp thông tin cho hoạt động kiểm toán nói chung và cho kiểm toán hoạt động trong lĩnh vực tài chính ngân hàng nói riêng, từ đó lựa chọn chủ đề kiểm toán phù hợp với kỳ vọng, yêu cầu của Quốc hội và khả năng có thể kiểm toán được của đội ngũ kiểm toán viên.

Thứ tư, việc triển khai kiểm toán hoạt động sẽ không tránh được những thiếu sót hoặc những vướng mắc trong thực tế áp dụng, do vậy, Kiểm toán Nhà nước cần phải thường xuyên rút kinh nghiệm để điều chỉnh hoặc bổ sung những tồn tại thiếu sót, giúp cho loại hình kiểm toán hoạt động trong lĩnh vực tài chính ngân hàng phát triển, đảm bảo sự an toàn của nền tài chính quốc gia ■

TÀI LIỆU THAM KHẢO:

1. Giáo trình Kiểm toán - Đại học Kinh tế quốc dân

2. Tạp chí Tài chính

3. Tạp chí Kế toán - Kiểm toán