Thực tế vận dụng chuẩn mực kế toán VAS 16 - Chi phí đi vay

TÓM TẮT:

VAS 16 (Chi phí đi vay) được Bộ Tài chính ban hành và công bố theo Quyết định số 165/2002/QĐ - BTC ngày 31/12/2002 và Thông tư số 105/2003/TT-BTC, ban hành ngày 6/11/2003. Sau đó, trong Thông tư số 161/2007/TT-BTC, hướng dẫn thực hiện lại 16 CMKT ban hành ngày 31/12/2007, chi phí đi vay cũng được Bộ Tài chính nhắc lại. Tuy nhiên, hầu như không có sự thay đổi gì về nội dung so với Thông tư số 105/2003/TT-BTC được ban hành trước đó. Về cơ bản, tại thời điểm ban hành, VAS 16 được đánh giá là đã hòa hợp với IAS 23 (borrowing costs) và có điểm tiến bộ hơn hẳn IAS 23, trong việc quy định vốn hóa chi phí đi vay. Tuy nhiên, từ khi ban hành đến nay, VAS 16 đã bộc lộ rất nhiều điểm hạn chế trong quá trình vận dụng và chưa có bất cứ một sự thay đổi hay điều chỉnh nào để phù hợp với thực tế. Chính vì vậy, việc đánh giá và thảo luận lại VAS 16 là một trong những vấn đề cần thực hiện trong giai đoạn hiện nay.

Từ khóa: VAS 16, IAS 23, chi phí đi vay, tài sản dở dang, hạch toán.

I. Đặt vấn đề

Để nhà đầu tư có thể nắm rõ hơn về bản chất và cách thức ghi nhận các khoản chi phí này theo quy định của Bộ Tài chính, tác giả khái quát các vấn đề được quy định trong Chuẩn mực kế toán đi vay số 16 "Chi phí đi vay", được ban hành kèm theo Quyết định số 165/2002/QĐ-BTC ngày 31/12/2002 của Bộ trưởng Bộ Tài chính.

Theo chuẩn mực kế toán Việt Nam số 16, Chi phí đi vay được hiểu là lãi tiền vay và các chi phí khác phát sinh liên quan trực tiếp đến các khoản vay của doanh nghiệp (DN).

VAS 16 chỉ nêu khá chung chung về phạm vi áp dụng: “chuẩn mực này áp dụng cho kế toán chi phí đi vay” nhưng cụ thể chi phí đi vay này áp dụng cho loại vốn vay nào thì VAS 16 không quy định. Trong thực tế, người sử dụng thường ngầm định đây là chi phí đi vay của các nghiệp vụ liên quan đến các khoản vay ngân hàng và các khoản phát hành trái phiếu, còn các khoản chi phí phát sinh trong khi huy động vốn chủ sở hữu sẽ không thuộc phạm vi điều chỉnh của VAS 16. Theo như cách hiểu này, các chi phí phát sinh trong quá trình huy động vốn chủ sở hữu dưới dạng cổ phiếu ưu đãi, chẳng hạn là ưu đãi với quyền mua lại để đầu tư cho tài sản (TS) thì cũng sẽ không áp dụng VAS 16. Nhưng đây là những khoản đầu tư được phân loại như những khoản nợ phải trả, vậy không áp dụng VAS 16 thì có hợp lý hay không. Như vậy, VAS 16 nên làm rõ về đối tượng áp dụng của chuẩn mực để tránh gây khó khăn hoặc hiểu nhầm cho người sử dụng.

Việc quy định tài sản dở dang (TSDD) cần được vốn hóa chi phí đi vay của VAS 16 cũng cần phải bàn luận:

VAS 16 quy định cần phải vốn hóa chi phí đi vay đối với những TSDD. Cụ thể, TSDD được VAS 16 quy định: “là TS đang trong quá trình đầu tư xây dựng và TS đang trong quá trình sản xuất cần có một thời gian đủ dài (trên 12 tháng) để có thể đưa vào sử dụng theo mục đích định trước hoặc để bán”. Việc quy định cụ thể TS phải có “quá trình sản xuất đủ dài trên 12 tháng” của VAS 16 làm cho chuẩn mực mất đi tính linh động và gây khó khăn cho quá trình sử dụng. Chẳng hạn, những TS mà thời gian sản xuất hơn 11 tháng nhưng chưa đủ 12 tháng thì không được vốn hóa. Trong khi đó, chi phí đi vay của những TS này và những TS có quá trình sản xuất là 12 tháng thì không có sự khác biệt lớn. Thiết nghĩ, VAS 16 nên để DN tự quyết định dựa trên nguyên tắc trọng yếu về thời gian sản xuất “đủ dài” để được vốn hóa giống như IAS 23 để tạo ra tính linh động khi áp dụng cho các DN. Đặc biệt là, những TS có thời gian sản xuất gần ngưỡng hoặc những TS giá trị lớn, chi phí đi vay phát sinh trong quá trình xây dựng là trọng yếu.

VAS 16 quy định TSDD là những TS “đang trong quá trình xây dựng và đang trong quá trình sản xuất”. Như vậy, VAS 16 được yêu cầu áp dụng cho cả những TS bao gồm cả những hàng tồn kho (HTK) có quá trình sản xuất dài và không loại trừ bất kỳ loại HTK nào đặc biệt là các HTK sản xuất hàng loạt và số lượng lớn. Tuy nhiên, trong thực tế, các DN không thể áp dụng được VAS 16 cho tất cả các loại HTK thõa mãn tiêu chuẩn này. Lý do giải thích cho việc này, đó là do các DN gặp khó khăn trong quá trình phân bổ và theo dõi chi phí đi vay đối với những HTK này. Vì vậy, để tạo thuận lợi cho các DN, IAS 23 không bắt buộc thực hiện việc vốn hóa chi phí đi vay cho những HTK này. Tuy nhiên, IAS 23 không cấm các DN thực hiện vốn hóa. Như vậy, có thể thấy VAS 16 hạn chế quyền quyết định các chính sách kế toán của các DN và việc không loại trừ HTK được sản xuất với số lượng lớn và hàng loạt của VAS 16 gây khó khăn đáng kể cho người sử dụng. Do đó, làm cho chuẩn mực kế toán (CMKT) này không đi vào thực tiễn công tác kế toán tại các DN Việt Nam.

VAS 16 quy định chi phí đi vay gồm 04 yếu tố:

- Lãi tiền vay ngắn hạn, lãi tiền vay dài hạn, kể cả lãi tiền vay trên các khoản thấu chi.

- Phần phân bổ các khoản chiết khấu hoặc các khoản phụ trội phát sinh liên quan đến những khoản vay do phát hành trái phiếu.

- Phần phân bổ các khoản chi phí phụ phát sinh liên quan tới quá trình làm thủ tục vay.

- Chi phí tài chính của TS thuê tài chính.

Việc diễn đạt 3 yếu tố đầu tiên của VAS 16 được đánh giá là khá rườm rà và không cần thiết. Với cách diễn đạt này, có thể gây khó khăn cho người sử dụng nhất là trong trường hợp xác định chi phí đi vay của việc phát hành trái phiếu. Và đặc biệt là, có thể gây hiểu nhầm cho người sử dụng khi so sánh VAS 16 với chuẩn mực doanh thu và thu nhập (VAS 14) khi chuẩn mực này quy định doanh thu hoạt động tài chính được ghi nhận theo lãi suất thực tế. Quan trọng hơn là, việc này tạo ra sự khác biệt không đáng có giữa VAS 16 và IAS 23, khi IAS 23 quy định chi phí lãi vay được xác định theo phương pháp lãi suất thực tế.

Mặt khác, VAS 16 chưa đề cập đến việc xác định chi phí vay cần được vốn hóa khi phát sinh các nghiệp vụ vay bằng ngoại tệ và việc này cũng gây không ít khó khăn cho một số DN thực hiện đầu tư TS bằng các khoản vay ngoại tệ. Tuy nhiên, đây cũng là một vấn đề khá phức tạp không đơn thuần chỉ là tiền lãi phát sinh trong quá trình vay. Vì vậy, trong tương lai, VAS 16 cũng cần phải thực hiện thêm các nghiên cứu và đưa ra một số hướng dẫn cụ thể, để giúp các DN xác định được chi phí đi vay được vốn hóa khi khoản vay là ngoại tệ.

Nhìn chung, VAS 16 quy định về việc xác định chi phí đi vay được vốn hóa là khá rõ ràng và cụ thể. Tuy nhiên, cũng cần phải nhìn nhận một vấn đề còn tồn tại trong quy định này của VAS 16. Mặc dù, VAS 16 không quy định cách tính chi phí đi vay được vốn hóa trong trường hợp khoản vay được dùng chung nhưng trong Thông tư 105/2003/TT - BTC và Thông tư 161/2007/TT- BTC, Bộ Tài chính có đưa ra hướng dẫn cách xác định chi phí đi vay được vốn hóa trong trường hợp này. Tuy nhiên, theo quan điểm cá nhân, phần hướng dẫn thực hiện nội dung này của Bộ Tài chính khá là khó hiểu và khác với quy định của chuẩn mực. Theo chuẩn mực khi xác định tỷ lệ vốn hóa cần “ngoại trừ các khoản vay riêng biệt phục vụ cho mục đích có một TSDD”. Trong khi đó, Thông tư hướng dẫn lại đề cập tổng “số dư của từng khoản vay gốc”. Nghĩa là, tất cả các khoản vay của DN tại thời điểm phân bổ bao gồm cả khoản vay riêng biệt. Mặt khác, theo như Thông tư hướng dẫn, “chi phí đi vay được vốn hóa cho mỗi kỳ kế toán” được xác định dựa trên “chi phí lũy kế bình quân gia quyền” và “chi phí cho từng TS”.

Một điểm quan trọng khác là VAS 16 không đề cập đến việc khi chi phí đi vay được vốn hóa vượt quá giá trị thu hồi của TS, việc này cũng được đánh giá là gây khó khăn cho người sử dụng. Trong vấn đề này, chúng ta nên dựa trên nguyên tắc thận trọng khi phản ánh TS và cần điều chỉnh lại chi phí đi vay được vốn hóa.

II. Thực tế vận dụng chuẩn mực kế toán vas16 ở Việt Nam hiện nay

Hạch toán chi phí đi vay cũng như phần vốn hóa các khoản vay tại các doanh nghiệp thực hiện theo chuẩn mực kế toán số 16 (VAS 16) được Bộ Tài chính ban hành theo Quyết định số 165/2002/QĐ - BTC ngày 31/12/2002 và Thông tư số 105/2003/TT-BTC, ban hành ngày 6/11/2003. Sau đó, trong Thông tư số 161/2007/TT-BTC, hướng dẫn thực hiện lại 16 CMKT ban hành ngày 31/12/2007, chi phí đi vay cũng được Bộ Tài chính nhắc lại. Tuy nhiên, hầu như không có sự thay đổi gì về nội dung so với Thông tư 105/2003/TT-BTC được ban hành trước đó. VAS 16 được ban hành dựa trên chuẩn mực kế toán quốc tế số 23 (IAS 23), sự hòa hợp giữa VAS và IAS là một trong những bước đi quan trọng nhằm thúc đẩy quá trình hội nhập kinh tế quốc tế của Việt Nam. Về cơ bản, tại thời điểm ban hành, VAS 16 được đánh giá là đã hòa hợp với IAS 23) và có điểm tiến bộ hơn hẳn IAS 23, trong việc quy định vốn hóa chi phí đi vay. Trong nội dung của VAS 16 quy định cụ thể về phạm vi áp dụng của chuẩn mực, về TSDD cần được vốn hóa chi phí đi vay, về các yếu tố của chi phí đi vay, về xác định chi phí đi vay được vốn hóa. Tuy nhiên, từ khi ban hành đến nay, VAS 16 bộc lộ rất nhiều điểm hạn chế trong quá trình vận dụng và đã không có bất cứ một sự thay đổi hay điều chỉnh nào để phù hợp với thực tế. Chính vì vậy, việc đánh giá và thảo luận lại VAS 16 là một trong những vấn đề cần thực hiện trong giai đoạn hiện nay. Đặc biệt là trong giai đoạn mà Bộ Tài chính đang lấy ý kiến về dự thảo các CMKT mới (dự kiến ban hành vào năm 2016) và VAS 23 cũng đang trong quá trình soạn thảo và lấy ý kiến.

Trong quá trình xây dựng dự án, chi phí lãi vay của công ty bất động sản (BĐS) sẽ được hạch toán vào giá trị tài sản, được gọi là vốn hóa chi phí lãi vay. Điều này có thể đem lại một số lợi thế cho công ty nhưng kèm theo đó là những rủi ro không dễ nhận diện.

III. Ưu điểm và hạn chế của việc vốn hóa cpđv theo VAS 16

1. Một số ưu điểm

Chuẩn mực kế toán Việt Nam số 16 đã cụ thể hóa phạm vi áp dụng, giúp các tổ chức và DN vận dụng một cách dễ dàng, đảm bảo tính trung thực và hợp lý của BCTC, đồng thời vẫn đảm bảo phù hợp với kế toán quốc tế.

Cụ thể hóa các cách ghi nhận chi phí phát sinh trước và sau khi tài sản dở dang (TSDD) đưa vào sử dụng

Phân biệt một cách rõ ràng thời điểm tạm dừng vốn hóa và thời điểm chấm dứt vốn hóa giúp các tổ chức và DN dễ dàng xác đinh và phân bổ chi phí đi vay (CPĐV).

2. Một số hạn chế trong chuẩn mực

- Tại đoạn 16 của chuẩn mực có nêu “Việc vốn hóa CPĐV sẽ được tạm ngừng lại trong các giai đoạn mà quá trình đầu tư xây dựng (ĐTXD) hoặc sản xuất TSDD bị gián đoạn, trừ khi sự gián đoạn đó là cần thiết”. Vậy, như thế nào là sự gián đoạn cần thiết? Vay tiền mua mảnh đất đầu tư xây nhà để bán. Trong quá trình xây dựng xảy ra tranh chấp (hoặc các vấn đề liên quan đến pháp lý xảy ra) dẫn đến việc trì hoãn xây dựng để giải quyết các vấn đề này thì sự gián đoạn đó có xem là cần thiết không. Trong khi đó, theo chuẩn mực kế toán quốc tế số 23, quy định rất rõ: “không được dừng việc vốn hóa trong những kỳ đang thực hiện công việc hành chính và kỹ thuật quan trọng”. Vậy việc tạm dừng xây dựng trong tình huống trên vẫn được tiến hành vốn hóa.

- Việc đưa ra mốc phân biệt TSDD phải có thời gian hoàn thành là từ 12 tháng trở lên dẫn đến vấn đề như sau. Cùng một công trình DN A hoàn thành nhanh hơn (ví dụ 11 tháng) sẽ không được vốn hóa trong khi DN B thi công chậm hơn thì CPĐV sẽ được vốn hóa. Điều này liệu có công bằng không và có phản ánh đúng thành quả của các DN không. Xét về phương diện công bằng: Trong việc lập và trình bày BCTC thì không có tiêu chuẩn công bằng. Vấn đề là có trung thực hay không mà thôi. Khi DN xây cất tốn thời gian dẫn đến CPĐV phải vốn hóa, thì giá trị TS DN làm ra phải tăng lên để phản ảnh đầy đủ chi phí đã tạo ra nó. Xét về phương diện thành quả: DN A thi công nhanh hơn sẽ có giá thành thấp hơn nên lợi nhuận từ kinh doanh cao hơn. Điều này nói đúng về thành quả của DN A. Tuy nhiên bên cạnh đó, chi phí tài chính cao hơn vì phải ghi vào khoản CPĐV không được vốn hóa. Điều này sẽ dẫn đến người đọc BCTC có thể đánh giá DN gánh chịu CPĐV lớn hơn trong khi thực tế, CPĐV của DN A nhỏ hơn DN thi công chậm B. Đây đúng là hạn chế của VAS 16 so với IAS 23. Lý do là IAS 23 chỉ căn cứ vào tính trọng yếu để quyết định.

- Theo chuẩn mực, sau khi vốn hóa CPĐV, giá trị ghi sổ của TS bao gồm cả phần giá mua và phần lãi được kết chuyển thành vốn, điều kiện duy nhất phải thỏa mãn là chi phí đi vay được vốn hóa trong kỳ không được vượt quá tổng chi phí lãi vay phát sinh trong kỳ đó mà thôi. Điều này có thể dẫn đến, giá trị ghi sổ của TS vượt quá giá trị thuần có thể thực hiện được, không đảm bảo nguyên tắc thận trọng trong kế toán.

TÀI LIỆU THAM KHẢO:

1. Chuẩn mực kế toán Việt Nam số 16

2. Chuẩn mực kế toán Quốc tế số 23

3. Dương Thị Vân Anh, Hạch toán chi phí đi vay theo tinh thần của chuẩn mực kế toán số 16, www.irv.moi.gov.vn

4. Thông tư 105/2003/TT–BTC ngày 04/11/2003 của Bộ Tài chính

PRACTICAL IMPLEMENTATION OF THE VAS 16 BORROWING COSTS

Master. MAI THANH THUY

Faculty of Accounting and Auditing, Hanoi University of Industry

ABSTRACT:

The Vietnamese Accounting Standards - VAS 16 Borrong Costs was issued by the Ministry of Finance in accordance with the Decision No.165/2002/ QD - BTC dated December 31, 2002 and the Circular 105/2003 / TT-BTC dated June 11, 2003. Afterwards, the MoF issued the Circular No.161/2007/ TT-BTC dated December 31, 2017 on guiding the implementation of 16 Accounting Standards issued under Decision No.149/2001/QD-BTC dated 31/12/2001, Decision No.165/2002/QD-BTC dated 31/12/2002 and Decision No.234/2003/QD-BTC dated 30/12/2003 of the MoF. However, the main content of the Circular No.161/2007/ TT-BTC was the same as that of the Circular 105/2003/TT-BTC which was issued by the MoF on November 4, 2003. At the time of issuing the VAS 16 Borrowing Costs, this accounting standar was regarded as the same as the International Accounting Standards – IAS 23 Borrowing Costs in general. In addition, the VAS 16 Borrowing Costs also have some advantages compared to the IAS 23 in the prescription of captiatlization of borrowing costs. However, although the VAS 16 has shown some its disadvantages when putting this accounting standard into practice, admendments have not been made yet to reform the VAS 16. Therefore, evaluating and discussing the VAS 16 are one of essential takss to do in the current period.   

Keywords: VAS 16, IAS 23, borrowing costs, unfinished assets, accounting.