Điều kiện áp dụng phương pháp tính thuế giá trị gia tăng

ThS. TRẦN MINH HIỆP (Giảng viên Bộ môn Luật Thuế - Ngân hàng, Khoa Luật Thương mại - Trường Đại học Luật TP. Hồ Chí Minh)ng Đại học Luật TP. Hồ Chí Minh)

TÓM TẮT:

Phương pháp tính thuế giá trị gia tăng (GTGT) là một nội dung quan trọng của pháp luật thuế GTGT nhằm xác định đúng số tiền thuế GTGT mà cơ sở kinh doanh phải nộp vào ngân sách nhà nước. Trong thời gian qua, quy định về điều kiện áp dụng phương pháp tính thuế GTGT có sự thay đổi, tác động không nhỏ đến việc xác định nghĩa vụ thuế GTGT của cơ sở kinh doanh. Việc nghiên cứu điều kiện áp dụng phương pháp tính thuế GTGT là căn cứ bảo đảm quyền lợi của cơ sở kinh doanh và tạo điều kiện cho cơ sở kinh doanh thực hiện tốt nghĩa vụ thuế GTGT của mình.

Từ khóa: Phương pháp tính thuế giá trị gia tăng; phương pháp trực tiếp; phương pháp khấu trừ, hóa đơn.

1. Quy định của pháp luật hiện hành về phương pháp tính thuế GTGT

Theo quy định của Luật Thuế GTGT năm 2008, sửa đổi năm 2013, 2014, 2016 (sau đây gọi tắt là Luật Thuế GTGT) thì có 2 phương pháp tính thuế GTGT là phương pháp khấu trừ thuế và phương pháp tính trực tiếp trên GTGT. Điều kiện áp dụng tương ứng với từng phương pháp tính thuế được quy định như sau:

a) Đối với phương pháp khấu trừ: Khoản 2 Điều 9 Luật Thuế GTGT quy định có 2 điều kiện:

Thứ nhất, điều kiện bắt buộc: Cơ sở kinh doanh phải thực hiện đầy đủ chế độ kế toán, hoá đơn, chứng từ theo quy định của pháp luật về kế toán, hóa đơn, chứng từ.

Thứ hai, điều kiện tùy nghi: Cơ sở kinh doanh thỏa mãn một trong hai điều kiện sau:

- Cơ sở kinh doanh có doanh thu hàng năm từ bán hàng hóa, cung ứng dịch vụ từ một tỷ đồng trở lên, trừ hộ, cá nhân kinh doanh;

- Cơ sở kinh doanh đăng ký tự nguyện áp dụng phương pháp khấu trừ thuế, trừ hộ, cá nhân kinh doanh.

b) Đối với phương pháp tính trực tiếp trên GTGT: Theo quy định tại Điều 11 Luật Thuế GTGT thì áp dụng đối với hai đối tượng:

Thứ nhất, đối với cơ sở kinh doanh có hoạt động mua bán, chế tác vàng, bạc, đá quý thì bắt buộc nộp thuế theo phương pháp tính trực tiếp trên GTGT không cần biết có hay không có sử dụng đầy đủ chế độ kế toán, hóa đơn, chứng từ theo quy định.

Thứ hai, đối với các cơ sở kinh doanh còn lại (ngoại trừ đối với hoạt động mua bán, chế tác vàng, bạc, đá quý) thì không đáp ứng đủ điều kiện nộp thuế theo phương pháp khấu trừ.

2. Thực tiễn áp dụng điều kiện áp dụng phương pháp tính thuế GTGT

a) Về điều kiện sử dụng đầy đủ chế độ kế toán, hóa đơn, chứng từ theo quy định của pháp luật

Điều kiện sử dụng đầy đủ chế độ kế toán, hóa đơn chứng từ là điều kiện bắt buộc để được áp dụng phương pháp khấu trừ thuế. Theo quy định tại Điều 2 Nghị định 51/2010/NĐ-CP ngày 14/05/2010 quy định về hóa đơn bán hàng hóa cung cấp dịch vụ thì đối tượng được sử dụng hóa đơn rất rộng bao gồm mọi tổ chức, cá nhân có hoạt động mua bán hàng hóa hoặc cung ứng dịch vụ. Theo đó, Điều 4 Nghị định 51/2010/NĐ-CP quy định về hóa đơn gồm hóa đơn GTGT, hóa đơn bán hàng, các loại hóa đơn khác, gồm: vé, thẻ hoặc các chứng từ có tên gọi khác nhưng có hình thức và nội dung theo khoản 3 Điều 4 Nghị định 51/2010/NĐ-CP. Đối chiếu với các quy định về chế độ kế toán, hóa đơn, chứng từ, nếu cơ sở kinh doanh sử dụng hóa đơn bán hàng thì vẫn được coi là sử dụng đầy đủ hóa đơn, chứng từ. Trong khi đó, bản chất hóa đơn bán hàng là loại hóa đơn chỉ ghi nhận giá thanh toán mà không ghi nhận tiền thuế GTGT. Do đó, cơ sở kinh doanh sử dụng hóa đơn bán hàng không thể nộp thuế GTGT theo phương pháp khấu trừ thuế.

Tác giả cho rằng, để đảm bảo tính phù hợp với quy định của pháp luật về hóa đơn thì đoạn đầu của khoản 2 Điều 10 Luật Thuế GTGT phải sửa đổi là “Phương pháp khấu trừ thuế áp dụng đối với cơ sở kinh doanh thực hiện đầy đủ chế độ kế toán, hóa đơn GTGT, chứng từ theo quy định của pháp luật về kế toán, hóa đơn GTGT, chứng từ”.

b) Về ngưỡng doanh thu 1 tỷ đồng/năm

Thứ nhất, về cơ sở lý luận để xác định quy mô doanh nghiệp.

Với mục tiêu rút ngắn thời gian thực hiện nghĩa vụ về thuế của các cơ sở kinh doanh, nhất là các cơ sở kinh doanh có quy mô nhỏ, Luật Thuế GTGT quy định ngưỡng doanh thu 1 tỷ đồng là căn cứ để xác định quy mô của doanh nghiệp. Theo đó, cơ sở kinh doanh có doanh thu từ 1 tỷ đồng trở lên được xác định là có quy mô “lớn” nên bắt buộc nộp thuế theo phương pháp khấu trừ. Còn các cơ sở kinh doanh có doanh thu dưới 1 tỷ đồng (được xác định là cơ sở kinh doanh có quy mô nhỏ) thì được lựa chọn hoặc là nộp thuế theo phương pháp tính khấu trừ, hoặc là nộp thuế theo phương pháp tính trực tiếp trên GTGT.

Hiện nay, pháp luật Việt Nam chưa có quy định cụ thể về tiêu chí phân chia doanh nghiệp vừa và nhỏ. Căn cứ theo khoản 1 Điều 3 Nghị định số 56/2009/NĐ-CP ngày 30/6/2009 Về trợ giúp phát triển doanh nghiệp vừa và nhỏ thì cơ sở kinh doanh được chia thành ba cấp: siêu nhỏ, nhỏ, vừa theo quy mô tổng nguồn vốn (tổng nguồn vốn tương đương tổng tài sản được xác định trong bảng cân đối kế toán của cơ sở kinh doanh) hoặc số lao động bình quân năm (tổng nguồn vốn là tiêu chí ưu tiên). Tác giả hoàn toàn không dẫn chiếu các tiêu chí này để phân chia doanh nghiệp làm căn cứ để xác định phương pháp tính thuế GTGT. Tuy nhiên, quy định này chứng minh rằng, nếu chỉ căn cứ vào doanh thu để xác định quy mô của cơ sở kinh doanh thì còn quá chủ quan. Bởi vì, quy mô doanh nghiệp còn phụ thuộc vào rất nhiều tiêu chí như: số lượng lao động, tổng nguồn vốn đầu tư, doanh thu, lợi nhuận…, tương ứng với từng ngành, lĩnh vực kinh doanh là nông lâm nghiệp và thủy sản, công nghiệp và xây dựng hay thương mại và dịch vụ.

Do đó, khoản 2 Điều 10 Luật Thuế GTGT quy định cơ sở kinh doanh có doanh thu từ 1 tỷ đồng bắt buộc phải nộp thuế theo phương pháp khấu trừ mà không được lựa chọn phương pháp tính thuế khác là không đảm bảo tính bình đẳng giữa các chủ thể kinh doanh và quyền tự chủ của doanh nghiệp.

Thứ hai, về căn cứ để xác định doanh thu.

Theo hướng dẫn tại khoản 2 Điều 12 Thông tư số 219/2013/TT-BTC ngày 31/12/2013 của Bộ Tài chính Hướng dẫn thi hành Luật Thuế GTGT thì doanh thu được xác định dựa trên chỉ tiêu “Tổng doanh thu của hàng hóa dịch vụ bán ra chịu thuế GTGT” trên tờ khai thuế GTGT tháng của kỳ tính thuế từ tháng 11 năm trước đến hết kỳ tính thuế tháng 10 năm hiện tại trước năm xác định phương pháp tính thuế GTGT hoặc trên tờ khai thuế GTGT quý của kỳ tính thuế từ quý 4 năm trước đến hết kỳ tính thuế quý 3 năm hiện tại trước năm xác định phương pháp tính thuế GTGT (một số trường hợp đặc biệt như tạm ngừng kinh doanh hoặc thành lập mới có cách tính riêng). Quan điểm tác giả cho rằng cách xác định như vậy là chưa hợp lý, vì các lý do sau:

Một là, đối với cơ sở kinh doanh vừa kinh doanh hàng hóa, dịch vụ chịu thuế GTGT, vừa kinh doanh hàng hóa, dịch vụ không chịu thuế GTGT (tức không có hóa đơn đầu ra), thì doanh thu được xác định chỉ căn cứ vào doanh thu từ hoạt động kinh doanh hàng hóa, dịch vụ chịu thuế GTGT. Do đó, nếu phần doanh thu của hoạt động kinh doanh hàng hóa, dịch vụ chịu thuế GTGT dưới ngưỡng 1 tỷ thì được coi là doanh nghiệp có quy mô nhỏ và không được áp dụng phương pháp khấu trừ thuế nếu không đăng ký tự nguyện áp dụng theo phương pháp khấu trừ.

Hai là, theo quy định hiện hành, việc kê khai thuế GTGT và kê khai tạm tính thuế thu nhập doanh nghiệp được thực hiện theo quý và quyết toán theo năm. Trong khi đó, quy định về xác định doanh thu làm căn cứ để xác định phương pháp tính thuế lại tính từ tháng 11 năm trước đến tháng 10 năm sau là không phù hợp, gây khó khăn cho việc xác định doanh thu của doanh nghiệp một cách chính xác.

Tác giả kiến nghị bỏ quy định ngưỡng doanh thu một tỷ đồng làm căn cứ xác định điều kiện áp dụng phương pháp tính thuế GTGT. Bởi vì, như đã phân tích, ngưỡng doanh thu một tỷ không ảnh hưởng đến bản chất của phương pháp tính thuế, đồng thời cũng không giúp cho cơ quan thuế quản lý thuế tốt hơn.

c) Về thời gian áp dụng cố định một phương pháp tính thuế GTGT

Căn cứ theo điểm a khoản 4 Điều 7 Nghị định số 209/2013/NĐ-CP ngày 18/12/2013 của Chính phủ Quy định chi tiết và hướng dẫn thi hành một số điều Luật Thuế GTGT thì “Thời gian áp dụng ổn định phương pháp tính thuế là hai năm liên tục”.

Tác giả cho rằng, phương pháp tính thuế GTGT ảnh hướng rất lớn đến cơ sở kinh doanh, quyết định số thuế GTGT mà cơ sở kinh doanh phải thực hiện. Trong khi doanh thu của cơ sở kinh doanh thay đổi theo thời gian rất nhanh chóng (đôi khi là tính bằng tháng, bằng quý) thì phương pháp tính thuế lại cố định trong thời gian 2 năm là một rào cản lớn để doanh nghiệp quyết định thay đổi phương pháp tính thuế GTGT. Vì vậy, tác giả cho rằng, nên cho phép doanh nghiệp thay đổi phương pháp tính thuế GTGT theo từng năm tài chính.

d) Về đăng ký tự nguyện áp dụng phương pháp khấu trừ

Thứ nhất, về điều kiện để cơ sở kinh doanh được đăng ký tự nguyện áp dụng phương pháp khấu trừ.

Theo quy định tại điểm b khoản 4 Điều 7 Nghị định 209/2013/NĐ-CP ngày 18/12/2013 và hướng dẫn chi tiết tại khoản 3 Điều 12 Thông tư số 219/2013/TT-BTC ngày 31/12/2013 thì những đối tượng được đăng ký tự nguyện nộp thuế GTGT theo phương pháp khấu trừ bao gồm:

- Doanh nghiệp, hợp tác xã đang hoạt động có doanh thu hàng năm từ bán hàng hóa, cung ứng dịch vụ dưới một tỷ đồng đã thực hiện đầy đủ chế độ kế toán, sổ sách, hóa đơn, chứng từ theo quy định của pháp luật về kế toán, hóa đơn, chứng từ;

- Doanh nghiệp mới thành lập từ dự án đầu tư của cơ sở kinh doanh đang hoạt động nộp thuế GTGT theo phương pháp khấu trừ;

- Doanh nghiệp, hợp tác xã mới thành lập có thực hiện đầu tư, mua sắm tài sản cố định, máy móc, thiết bị, tổ chức nước ngoài, cá nhân nước ngoài kinh doanh tại Việt Nam theo hợp đồng nhà thầu, hợp đồng nhà thầu phụ theo hướng dẫn của Bộ Tài chính;

- Tổ chức kinh tế khác hạch toán được thuế GTGT đầu vào, đầu ra.

Trong 4 trường hợp trên, trường hợp thứ 3 là “Doanh nghiệp, hợp tác xã mới thành lập” muốn đăng ký tự nguyện áp dụng phương pháp khấu trừ thuế thì phải “thực hiện đầu tư, mua sắm tài sản cố định, máy móc, thiết bị”. Tiếp theo đó, Thông tư 219/2013/TT-BTC (sửa đổi bằng Thông tư 119/2014/TT-BTC) hướng dẫn cụ thể hơn là phải “có thực hiện đầu tư, mua sắm, nhận góp vốn bằng tài sản cố định, máy móc, thiết bị, công cụ, dụng cụ hoặc có hợp đồng thuê địa điểm kinh doanh”. Theo quan điểm tác giả, điều kiện để cơ sở kinh doanh mới thành lập được đăng ký tự nguyện áp dụng phương pháp khấu trừ thuế rất mơ hồ và không có cơ sở thực tiễn. Bởi vì, những cụm từ như “tài sản cố định, máy móc, thiết bị, công cụ, dụng cụ”, “công cụ, dụng cụ hoặc có hợp đồng thuê địa điểm kinh doanh” là không làm ảnh hưởng đến quy mô hoặc quyết định số thuế GTGT phải nộp. Thực tiễn hiện nay, doanh nghiệp chỉ cần mua một tài sản có giá trị 30 triệu đồng trở lên được coi là tài sản cố định, hoặc mua bất kỳ máy móc, thiết bị (một máy tính, một máy phát điện…), bất kỳ công cụ, dụng cụ nào (văn phòng phẩm, bàn ghế…), hoặc ký hợp đồng thuê địa điểm kinh doanh với bất kỳ thời hạn nào thì đều được đăng ký tự nguyện áp dụng phương pháp khấu trừ, ngược lại thì phải nộp thuế theo phương pháp tính trực tiếp trên GTGT. Thực tiễn từ ngày 01/10/2014 (ngày Thông tư 119/2014/TT-BTC có hiệu lực), 100% doanh nghiệp, hợp tác xã thành lập mới đều hoàn toàn có thể nộp thuế theo phương pháp khấu trừ bằng cách “lách luật” để có những điều kiện này. Do đó, theo quan điểm của tác giả, không cần đặt ra một loạt các điều kiện được đăng ký tự nguyện áp dụng phương pháp khấu trừ mà chỉ cần quy định: mọi cơ sở kinh doanh có thực hiện đầy đủ chế độ kế toán, hóa đơn GTGT, chứng từ theo quy định của pháp luật đều được đăng ký tự nguyện nộp thuế theo phương pháp khấu trừ.

Thứ hai, về phương thức đăng ký tự nguyện áp dụng phương pháp khấu trừ.

Căn cứ theo khoản 3 Điều 12 Thông tư số 219/2013/TT-BTC ngày 31/12/2013 (được sửa đổi bằng Thông tư 119/2014/TT-BTC) thì cơ sở kinh doanh phải lập thông báo (theo mẫu số 06-MST ban hành kèm theo Thông tư số 156/2013/TT-BTC ngày 06/11/2013 của Bộ Tài chính) gửi cho cơ quan thuế quản lý trực tiếp trước ngày 20/12 của năm trước liền kề năm người nộp thuế thực hiện phương pháp tính thuế mới. Như vậy, nếu doanh nghiệp có doanh thu năm trước liền kề dưới 1 tỷ đồng thì cơ sở kinh doanh phải đăng ký áp dụng phương pháp khấu trừ mới được kê khai theo phương pháp khấu trừ. Nếu không đăng ký theo quy định thì phải kê khai theo phương pháp tính trực tiếp trên GTGT.

Xuất phát từ bản chất của việc quy định điều kiện áp dụng phương pháp nộp thuế nhằm tạo điều kiện thuận lợi cho người nộp thuế thì phương thức đăng ký tự nguyện áp dụng phương pháp tính thuế như vậy là chưa hợp lý. Bởi vì, thực tiễn kinh doanh chỉ ra rằng, phần lớn các cơ sở kinh doanh đều mong muốn áp dụng phương pháp khấu trừ thuế. Do đó, nếu vì thiếu hiểu biết pháp luật, cơ sở kinh doanh không đăng ký (đăng ký mới hoặc đăng ký theo chu kỳ 2 năm) thì bị chuyển sang nộp thuế theo phương pháp tính trực tiếp trên GTGT (được giả định là bất lợi hơn do bị ấn định thuế GTGT trên doanh thu).

Đối chiếu với nguyên tắc thứ nhất đã được đề cập tại mục 2 của bài viết này, quan điểm tác giả cho rằng nên quy định ngược lại, theo đó, cơ sở kinh doanh muốn nộp thuế theo phương pháp tính trực tiếp thì phải đăng ký theo quy định, trường hợp nếu không đăng ký thì mặc nhiên được áp dụng phương pháp khấu trừ. Cơ sở kinh doanh chỉ bị áp dụng phương pháp tính trực tiếp trên GTGT khi họ chấp nhận đăng ký nộp thuế theo phương pháp này. Cách tiếp cận này nhằm giảm tải tình trạng vào những ngày cuối năm, ngành Thuế phải tiếp nhận hàng triệu tờ khai mẫu 06 gây lãng phí rất lớn.

e) Về nội dung của phương pháp tính trực tiếp trên GTGT

Bản chất của phương pháp tính trực tiếp thuế GTGT là tính trực tiếp vào phần giá trị tăng thêm của hàng hóa, dịch vụ theo nguyên tắc: GTGT được xác định bằng giá thanh toán bán ra trừ giá thanh toán mua vào tương ứng, sau đó lấy phần GTGT này nhân cho thuế suất thuế GTGT.

Vận dụng vào quy định hiện hành của pháp luật thuế GTGT thì phương pháp tính trực tiếp trên GTGT chỉ được áp dụng đối với hoạt động mua bán, chế tác vàng, bạc, đá quý (theo khoản 1 Điều 11 Luật Thuế GTGT). Còn các trường hợp áp dụng theo khoản 2 Điều 11 Luật Thuế GTGT thực chất là hình thức ấn định thuế suất trên doanh thu. Theo đó, cơ sở kinh doanh sẽ bị ấn định thuế suất trên doanh thu kể cả trường hợp không phát sinh GTGT. Tác giả kiến nghị quy định các trường hợp tại khoản 2 Điều 11 Luật Thuế GTGT là trường hợp ấn định thuế suất trên doanh thu hoặc tính trực tiếp trên doanh thu chứ không được phải là phương pháp tính trực tiếp trên GTGT.

3. Kết luận

Từ những phân tích nói trên, tác giả rút ra một số kết luận như sau:

Thứ nhất, về lý luận.

Nộp thuế GTGT theo phương pháp khấu trừ là lựa chọn tối ưu nhất cho người nộp thuế, giảm thiểu tình trạng trùng thuế, chồng thuế GTGT qua các khâu của quá trình kinh doanh. Do đó, quy định về điều kiện áp dụng phương pháp tính thuế GTGT phải theo hướng tạo điều kiện tốt nhất cho người nộp thuế có khả năng chọn lựa phương pháp khấu trừ thuế GTGT.

Thứ hai, về quy định của pháp luật hiện hành.

Tác giả nhận thấy các quy định của pháp luật hiện hành về phương pháp tính thuế dường như “ép” các doanh nghiệp có quy mô nhỏ nộp thuế GTGT theo phương pháp tính trực tiếp trên GTGT. Nhận định này phù hợp với xu hướng quản lý thuế đối với các cơ sở kinh doanh có quy mô nhỏ. Cách tiếp cận này không những không tạo điều kiện thuận lợi cho cơ sở kinh doanh có quy mô nhỏ mà còn tạo sự bất bình đẳng giữa cơ sở kinh doanh có quy mô nhỏ với doanh nghiệp có quy mô lớn. Bởi vì, nếu nộp thuế theo phương pháp tính trực tiếp trên GTGT thì cơ sở kinh doanh phải nộp thuế ngay cả khi kinh doanh thua lỗ. Đồng thời, họ phải chịu một loạt các bất lợi khác như: thuế GTGT đầu vào không được khấu trừ, không được hoàn thuế, nộp thuế từ doanh thu thu được chưa có thuế GTGT… Ngược lại, các cơ sở kinh doanh nộp thuế theo phương pháp khấu trừ thì được hoàn thuế, khấu trừ thuế đầu vào.

Thứ ba, về thực tiễn áp dụng.

Thực tiễn áp dụng quy định về xác định điều kiện nộp thuế GTGT trong thời gian qua gây nhiều khó khăn cho doanh nghiệp. Nhiều doanh nghiệp bị bắt buộc áp dụng nộp thuế GTGT theo phương pháp tính trực tiếp do không đăng ký tự nguyện áp dụng phương pháp khấu trừ hoặc không thỏa mãn điều kiện (đã được phân tích là không có cơ sở cần thiết) được pháp luật quy định. Rất nhiều các doanh nghiệp quy mô nhỏ lâm vào tình cảnh khó khăn khi không bán được hàng chỉ vì hóa đơn bán hàng không có thuế GTGT.

Tóm lại, tác giả mong muốn pháp luật quy định về điều kiện áp dụng phương pháp nộp thuế GTGT thay đổi theo hướng tạo điều kiện tối đa nhất cho cơ sở kinh doanh nộp thuế theo phương pháp khấu trừ. Cơ sở kinh doanh chỉ phải nộp thuế GTGT theo phương pháp tính trực tiếp khi họ tự nguyện áp dụng (vì họ muốn chọn lựa thủ tục tính thuế đơn giản), hoặc do cơ sở kinh doanh không đủ điều kiện về chế độ kế toán, hóa đơn GTGT, chứng từ theo quy định để chứng minh được thuế GTGT đầu vào và thuế GTGT đầu ra.

TÀI LIỆU THAM KHẢO:

1. Luật Thuế GTGT năm 2009, sửa đổi năm 2013, 2014,2016.

2. Nghị định số 209/2013/NĐ-CP ngày 18 tháng 12 năm 2013 của Chính phủ Quy định chi tiết và hướng dẫn thi hành một số điều Luật Thuế GTGT.

3. Thông tư 219/2013/TT-BTC của Bộ Tài chính về việc hướng dẫn thi hành Luật Thuế giá trị gia tăng và Nghị định 209/2013/NĐ-CP ngày 18/12/2013 của Chính phủ quy định chi tiết và hướng dẫn thi hành một số điều của Luật Thuế giá trị gia tăng.

CONDITIONS FOR APPLICATION OF THE METHOD OF CALCULATING VALUE ADDED TAX

MA. TRAN MINH HIEP

Lecturer of Tax Law - Bank Law, Faculty of Commercial Law - Ho Chi Minh City University of Law

ABSTRACT:

The method of calculating value-added tax (VAT) is an important part of the VAT law in order to determine the correct amount of VAT payable by a business establishment to the state budget. The conditions for application of the method of calculation of VAT have changed, affecting the determination of VAT obligations of business establishments. The study on the conditions for application of the method of calculating VAT shall serve as a basis for ensuring the interests of business establishments and creating favorable conditions for business establishments to well fulfill their VAT obligations.

Keywords: Method of direct method of tax calculation, deduction method, invoice.

Xem tất cả ấn phẩm Các kết quả nghiên cứu khoa học và ứng dụng công nghệ số 07 tháng 06/2017 tại đây