TÓM TẮT:
Phải thu khách hàng là khoản nợ tiềm ẩn nhiều rủi ro không thu hồi được. Hằng năm, các công ty trên toàn thế giới đều phải ước tính khoản phải thu khách hàng không đòi được để chủ động trong việc quản lý nguồn tài chính cho đơn vị. Bài viết trình bày nội dung ước tính và kế toán khoản phải thu khó đòi trong kế toán Mỹ và kế toán Việt Nam, đồng thời đưa ra những điểm khác biệt trong chính sách kế toán đối với khoản mục này giữa 2 quốc gia; từ đó đề ra những giải pháp để cải tiến việc ước tính và kế toán các khoản phải thu khó đòi trong kế toán Việt Nam để việc đánh giá các khoản mục này trên báo cáo tài chính được chính xác hơn.
Từ khóa: Kế toán, khoản phải thu khó đòi, khoản phải thu khách hàng, kế toán Mỹ, kế toán Việt Nam.
1. Đặt vấn đề
Trong bối cảnh kinh tế thế giới với sự cạnh tranh thương mại ngày càng gay gắt, hầu hết các doanh nghiệp đều có khoản nợ phải thu khách hàng. Khoản nợ này chiếm tỷ trọng lớn trong tổng tài sản của doanh nghiệp và tiềm ẩn những nguy cơ rủi ro cao. Để cung cấp chính xác thông tin về tình hình tài sản của đơn vị, bắt buộc các doanh nghiệp phải ước tính khoản phải thu khó đòi và lập dự phòng cho khoản này. Việc làm này sẽ giúp doanh nghiệp công bố thông tin chính xác về tình hình tài chính cũng như tránh được sự biến động bất thường khi xóa sổ khoản nợ phải thu khách hàng không đòi được. Điều này cũng phù hợp với các nguyên tắc và chuẩn mực kế toán quốc tế.
Trong kế toán Mỹ, sử dụng phương pháp lập dự phòng khoản phải thu khó đòi, cuối mỗi niên độ, kế toán sẽ ước tính khoản phải thu khó đòi để lập dự phòng và tính vào chi phí. Việc ước tính khoản nợ phải thu khó đòi được tính toán dựa vào dữ liệu quá khứ, số trung bình ngành và dự đoán trong tương lai.
Ở Việt Nam, việc tính toán khoản nợ phải thu khó đòi và lập dự phòng được quy định bởi Thông tư 48/2019/TT-BTC ban hành ngày 8/8/2019.
Việc tính toán khoản phải thu khó đòi trong kế toán Mỹ và Việt Nam đều tuân thủ theo các nguyên tắc và chuẩn mực kế toán quốc tế. Tuy nhiên do chính sách sinh tế, xã hội của mỗi quốc gia khác nhau nên vẫn tồn tại những khác biệt nhất định.
2. Ước tính khoản phải thu khó đòi và kế toán liên quan đến khoản nợ phải thu khó đòi trong kế toán của Mỹ
2.1. Ước tính khoản phải thu khó đòi
Trong kế toán Mỹ, có 2 phương pháp ước tính khoản phải thu khó đòi:
2.1.1. Phương pháp phần trăm theo doanh thu
Khi doanh nghiệp phát sinh khoản doanh thu bán chịu, thì khoản phải thu khó đòi có thể được ước tính theo tỷ lệ phần trăm doanh thu. Nếu như tỷ lệ giữa khoản doanh thu bán chịu và doanh thu là số không đổi thì tỷ lệ phần trăm sẽ được tính theo doanh thu hoặc doanh thu thuần.
Theo phương pháp này số nợ phải thu khó đòi được lập dự phòng vào cuối niên độ, không chịu sự ảnh hưởng của số dư cuối kỳ trên tài khoản (TK) Dự phòng phải thu khó đòi.
2.1.2. Phương pháp phân tích khoản phải thu khách hàng (phân tích tuổi nợ)
Phương pháp phân tích khoản phải thu khách hàng dựa trên cơ sở giả định rằng khoản phải thu khách hàng không được thu hồi sau khi đã quá hạn. Phương pháp phân tích khoản phải thu được tiến hành theo các bước như sau:
Bước 1: Xác định thời hạn nợ cho mỗi khoản phải thu khách hàng
Bước 2: Xác định số ngày quá hạn. Đây là số ngày được tính từ lúc quá hạn cho đến thời điểm phân tích.
Bước 3: Mỗi khoản phải thu sẽ được ghi rõ tuổi nợ quá hạn theo các loại: Không quá hạn; Quá hạn 1-30 ngày; Quá hạn 31-60 ngày; Quá hạn 61- 90 ngày; Quá hạn 91- 180 ngày; Quá hạn 181- 365 ngày; Quá hạn trên 365 ngày.
Bước 4: Tính tổng khoản nợ quá hạn theo từng loại.
Bước 5: Lấy tổng khoản nợ theo từng loại nhân với tỷ lệ phần trăm nợ khó đòi.
Bước 6: Tính tổng khoản nợ phải thu khó đòi bằng cách tổng khoản nợ phải thu của tất cả các loại.
Tỷ lệ phần trăm ước tính nợ phải thu khó đòi theo tuổi nợ trong phương pháp này được tính toán dựa trên phân tích dữ liệu quá khứ, số trung bình ngành và dự đoán trong tương lai của mỗi doanh nghiệp chứ không được quy định cụ thể và thống nhất trên toàn quốc như ở Việt Nam.
Cả 2 phương pháp trên đều được sử dụng để ước tính khoản phải thu khó đòi. Tuy nhiên mỗi phương pháp sẽ tập trung vào những điểm khác nhau để làm nổi bật báo cáo tài chính.
Phương pháp phần trăm theo doanh thu nhấn mạnh vào việc tính ra chi phí nợ xấu. Phương pháp này sẽ nhấn mạnh vào tính phù hợp giữa doanh thu và chi phí, thông tin này sẽ ảnh hưởng đến báo cáo kết quả kinh doanh. Số tiền cần lập dự phòng được dựa trên ước tính về chi phí nợ xấu trong kỳ và tài khoản dự phòng phải thu khó sẽ được ghi vào bên Có số tiền tương ứng. Tuy nhiên số tiền dự phòng phải thu khó đòi chưa có cơ sở chính xác. Theo phương pháp này, các doanh nghiệp sẽ chủ động trong việc ghi nhận chi phí để có được mức lợi nhuận kế hoạch.
Theo phương pháp phân tích khoản phải thu, tài khoản dự phòng phải thu khó đòi được chú trọng trong suốt quy trình. Phương pháp này sẽ ảnh hưởng đến chỉ tiêu giá trị thuần có thể thực hiện được, do đó sẽ ảnh hưởng đến thông tin của bảng cân đối kế toán. Với phương pháp này, các doanh nghiệp sẽ chủ động trong việc công bố tổng tài sản.
2.2. Kế toán các khoản phải thu khó đòi
Các doanh nghiệp ở Mỹ có thể thực hiện kế toán khoản nợ phải thu khó đòi theo 1 trong 2 phương pháp:
2.2.1. Phương pháp xóa sổ trực tiếp
Phương pháp này chỉ được sử dụng ở các doanh nghiệp nhỏ và các doanh nghiệp có số dư nợ phải thu khách hàng nhỏ.
Theo phương pháp này, khi doanh nghiệp có đủ chứng từ cho một khoản phải thu không đòi được sẽ lập tức xóa sổ khoản phải thu khách hàng đó bằng định khoản:
Nợ TK Chi phí nợ xấu
Có TK Phải thu khách hàng
Nếu sau khi xóa sổ khoản nợ phải thu khó đòi, được khách hàng thanh toán nợ, kế toán phải thực hiện 2 bút toán:
Bút toán 1: Phục hồi lại khoản nợ phải thu khách hàng: Bút toán này được ghi ngược lại với bút toán xóa sổ
Nợ TK Phải thu khách hàng
Có TK Chi phí nợ xấu
Bút toán 2: Thu tiền
Nợ TK Tiền mặt
Có TK Phải thu khách hàng
Khi sử dụng phương pháp này để xóa sổ khoản nợ phải thu khó đòi, các doanh nghiệp sẽ không chủ động trong việc tính toán các chi phí liên quan đến khoản nợ này. Do vậy, nếu khoản nợ khó đòi có số dư lớn được xóa sổ sẽ khiến chi phí của đơn vị biến động bất thường, gây bất lợi cho doanh nghiệp.
2.2.2. Phương pháp lập dự phòng
Phương pháp này được sử dụng ở các doanh nghiệp lớn và các doanh nghiệp có số dư khoản phải thu khách hàng lớn.
Theo phương pháp này, vào cuối mỗi niên độ kế toán, các doanh nghiệp sẽ ước tính khoản nợ phải thu khó đòi theo 1 trong 2 phương pháp đã được trình bày ở trên (Nội dung 2.1). Số tiền cần lập dự phòng tính vào chi phí nợ xấu.
Tại thời điểm này kế toán sẽ định khoản:
Nợ TK Chi phí nợ xấu
Có TK Dự phòng phải thu khó đòi
Nếu sử dụng phương pháp phần trăm theo doanh thu để ước tính khoản nợ phải thu khó đòi, số tiền cần lập dự phòng tính vào chi phí nợ xấu sẽ bằng tỷ lệ phần trăm nhân với doanh thu.
Nếu sử dụng phương pháp phân tích khoản phải thu, số tiền cần lập dự phòng tính vào chi phí nợ xấu bằng tỷ lệ phần trăm theo khoản phải thu cộng (trừ) số dư bên Nợ (Có) của TK Dự phòng phải thu khó đòi.
3. Ước tính khoản phải thu khó đòi và kế toán liên quan đến khoản nợ phải thu khó đòi trong kế toán Việt Nam
3.1. Ước tính khoản phải thu khó đòi
Ở Việt Nam hiện nay, việc lập dự phòng phải thu khó đòi được tính toán và ghi chép theo quy định theo Thông tư 48/2019/TT-BTC ban hành ngày 8/8/2019. Theo quy định này, mức trích lập dự phòng tính vào chi phí tại thời điểm cuối niên độ sẽ được tính toán theo phương pháp phân tích khoản phải thu. Cụ thể:
Doanh nghiệp phải dự kiến mức tổn thất có thể xảy ra hoặc tuổi nợ quá hạn của các khoản nợ và tiến hành lập dự phòng cho từng khoản nợ phải thu khó đòi, kèm theo các chứng cứ chứng minh các khoản nợ khó đòi nói trên. Trong đó:
Đối với nợ phải thu quá hạn thanh toán, mức trích lập dự phòng như sau:
+ 30% giá trị đối với khoản nợ phải thu quá hạn từ 3 đến dưới 6 tháng.
+ 50% giá trị đối với khoản nợ phải thu quá hạn từ 6 tháng đến dưới 9 tháng.
+ 70% giá trị đối với khoản nợ phải thu quá hạn từ 9 tháng đến dưới 12 tháng.
+100% giá trị đối với khoản nợ phải thu từ 12 tháng trở lên.
Đối với các khoản nợ phải thu chưa đến hạn thanh toán nhưng doanh nghiệp thu thập được các bằng chứng xác định tổ chức kinh tế đã phá sản, đã mở thủ tục phá sản, đã bỏ trốn khỏi địa điểm kinh doanh; đối tượng nợ đang bị các cơ quan pháp luật truy tố, giam giữ, xét xử hoặc đang thi hành án hoặc đang mắc bệnh hiểm nghèo (có xác nhận của bệnh viện) hoặc đã chết hoặc khoản nợ đã được doanh nghiệp yêu cầu thi hành án nhưng không thể thực hiện được do đối tượng nợ bỏ trốn khỏi nơi cư trú; khoản nợ đã được doanh nghiệp khởi kiện đòi nợ nhưng bị đình chỉ giải quyết vụ án thì doanh nghiệp tự dự kiến mức tổn thất không thu hồi được (tối đa bằng giá trị khoản nợ đang theo dõi trên sổ kế toán) để trích lập
dự phòng.
3.2. Kế toán các khoản phải thu khó đòi
Theo Thông tư số 200/2014/TT-BTC, kế toán khoản nợ phải thu khó đòi được thực hiện như sau:
(a) Khi lập Báo cáo tài chính, căn cứ các khoản nợ phải thu được phân loại là nợ phải thu khó đòi, nếu số dự phòng nợ phải thu khó đòi cần trích lập ở kỳ kế toán này lớn hơn số dự phòng nợ phải thu khó đòi đã trích lập ở kỳ kế toán trước chưa sử dụng hết, kế toán trích lập bổ sung phần chênh lệch, ghi:
Nợ TK 642 - Chi phí quản lý doanh nghiệp
Có TK 229 - Dự phòng tổn thất tài sản (2293)
b) Khi lập Báo cáo tài chính, căn cứ các khoản nợ phải thu được phân loại là nợ phải thu khó đòi, nếu số dự phòng nợ phải thu khó đòi cần trích lập ở kỳ kế toán này nhỏ hơn số dự phòng nợ phải thu khó đòi đã trích lập ở kỳ kế toán trước chưa sử dụng hết, kế toán hoàn nhập phần chênh lệch, ghi:
Nợ TK 229 - Dự phòng tổn thất tài sản (2293)
Có TK 642 - Chi phí quản lý doanh nghiệp
c) Đối với các khoản nợ phải thu khó đòi khi xác định là không thể thu hồi được, kế toán thực hiện xoá nợ theo quy định của pháp luật hiện hành. Căn cứ vào quyết định xoá nợ, ghi:
Nợ các TK 111, 112, 331, 334,... (phần tổ chức cá nhân phải bồi thường)
Nợ TK 229 - Dự phòng tổn thất tài sản (2293) (phần đã lập dự phòng)
Nợ TK 642 - Chi phí quản lý doanh nghiệp (phần được tính vào chi phí)
Có các TK 131, 138, 128, 244,...
d) Đối với những khoản nợ phải thu khó đòi đã được xử lý xoá nợ, nếu sau đó lại thu hồi được nợ, kế toán căn cứ vào giá trị thực tế của khoản nợ đã thu hồi được, ghi:
Nợ các TK 111, 112,....
Có TK 711 - Thu nhập khác
đ) Đối với các khoản nợ phải thu quá hạn được bán theo giá thoả thuận, tuỳ từng trường hợp thực tế, kế toán ghi nhận như sau:
- Trường hợp khoản phải thu quá hạn chưa lập dự phòng phải thu khó đòi, ghi:
Nợ các TK 111, 112 (theo giá bán thỏa thuận)
Nợ TK 642 - Chi phí quản lý doanh nghiệp (số tổn thất từ việc bán nợ)
Có các TK 131, 138,128, 244,...
- Trường hợp khoản phải thu quá hạn đã lập dự phòng phải thu khó đòi nhưng số đã lập dự phòng không đủ bù đắp tổn thất khi bán nợ thì số tổn thất còn lại được hạch toán vào chi phí quản lý doanh nghiệp, ghi:
Nợ các TK 111, 112 (theo giá bán thỏa thuận)
Nợ TK 229 - Dự phòng tổn thất tài sản (2293) (số đã lập dự phòng)
Nợ TK 642 - Chi phí quản lý doanh nghiệp (số tổn thất từ việc bán nợ)
Có các TK 131, 138,128, 244,...
e) Kế toán xử lý các khoản dự phòng phải thu khó đòi trước khi doanh nghiệp nhà nước chuyển thành công ty cổ phần: Khoản dự phòng phải thu khó đòi sau khi bù đắp tổn thất, nếu được hạch toán tăng vốn nhà nước, ghi:
Nợ TK 229 - Dự phòng tổn thất tài sản (2293)
Có TK 411 - Vốn đầu tư của chủ sở hữu.
4. So sánh chế độ kế toán Mỹ với kế toán Việt Nam trong việc xử lý các khoản nợ phải thu khó đòi và hướng giải quyết để hoàn thiện công tác kế toán khoản mục này ở Việt Nam
Với chế độ kế toán về khoản nợ phải thu khó đòi, việc ghi sổ khoản nợ phải thu khó đòi đã xóa sổ trong kế toán Mỹ hợp lý và có cơ sở khoa học hơn kế toán Việt Nam. Do đó, thông tin về tổng doanh thu và thu nhập cũng như tổng chi phí của đơn vị được công bố chính xác hơn.
Mặc dù về mặt lợi nhuận, việc ghi chép khoản nợ phải thu khó đòi trong kế toán Việt Nam không khác só với kế toán Mỹ nhưng thông tin về tổng doanh thu, thu nhập và chi phí đã bị sai lệch do một số nguyên nhân:
(1) Khi ước tính khoản nợ phải thu khó đòi vào cuối niên độ, doanh nghiệp đã ghi nhận khoản phải thu mất đi này vào chi phí. Nhưng khi khoản phải thu khó đòi đã được xóa sổ sau đó lại thu được tiền, về mặt bản chất khoản phải thu này vẫn thu hồi được chứ chưa mất đi. Vì vậy, bút toán thu tiền là ghi giảm khoản phải thu khách hàng chứ không phải tăng thu nhập (thu nhập khác) của đơn vị. Chính điều này sẽ làm cho thông tin về doanh thu và thu nhập bị sai lệch. Người sử dụng thông tin này ở bên ngoài doanh nghiệp sẽ nhận định đây là thu nhập mà doanh nghiệp tạo ra. Nhưng thực chất đây là khoản thu hồi nợ.
Nếu ghi nhận khoản tiền thu được này là tăng tiền, giảm khoản phải thu thì đây là nghiệp vụ thuộc quan hệ đối ứng kế toán loại: Tăng tài sản này, giảm tài sản khác. Ghi nhận này không làm tăng quy mô của đơn vị và đúng với bản chất vốn có của nghiệp vụ.
Nếu ghi nhận khoản tiền thu được này là tăng tiền và tăng thu nhập khác, đây là nghiệp vụ thuộc quan hệ đối ứng kế toán loại: Tăng tài sản và tăng nguồn vốn. Ghi nhận này sẽ làm tăng quy mô của đơn vị và không đúng với bản chất vốn có của nghiệp vụ. Các doanh nghiệp có thể khuyết đại quy mô cũng như thu nhập của doanh nghiệp mình thông qua loại nghiệp vụ này tại một thời điểm mong muốn.
(2) Khi khoản phải thu khó đòi đã được xóa sổ nhưng lại thu được tiền, về mặt bản chất khoản phải thu này vẫn thu hồi được cho nên khoản dự phòng phải thu khó đòi cho khoản nợ này vẫn chưa được sử dụng (chưa giảm), con số này sẽ được duy trì cho đến niên độ sau và khoản lập dự phòng cho niên độ sau sẽ giảm xuống. Nhưng trong chế độ kế toán Việt Nam lại ghi giảm khoản dự phòng này. Vì vậy, việc lập dự phòng phải thu khó đòi cho niên độ sau sẽ cao hơn thực tế. Do đó, thông tin về chi phí sẽ bị công bố sai lệch.
Để thông tin về doanh thu thu nhập, chi phí được ghi nhận và công bố chính xác, chế độ kế toán Việt Nam cần hoàn thiện những vấn đề sau:
Đối với những khoản nợ phải thu khó đòi đã được xử lý xoá nợ, nếu sau đó lại thu hồi được nợ, kế toán căn cứ vào giá trị thực tế của khoản nợ đã thu hồi được, ghi:
(1) Khôi phục lại khoản phải thu
Nợ TK 131, 138, 128, 244,...
Có TK 229
(2) Nhận tiền
Nợ TK 111, 112
Có TK 131, 138, 128, 244...
5. Kết luận
Bài viết đã trình bày những quy định về chế độ kế toán cho việc ước tính và ghi sổ khoản nợ phải thu khó đòi của 2 quốc gia: Mỹ và Việt Nam. Trên cơ sở đó, tác giả đã đưa ra những phân tích cá nhân nhằm hoàn thiện hơn công tác kế toán các khoản mục này trong kế toán Việt Nam. Chính phủ có thể xem xét những ý kiến này để điều chỉnh chế độ kế toán về các khoản nợ phải thu có đòi. Có như vậy, thông tin trên báo cáo tài chính của các doanh nghiệp mới được công bố chính xác và phản ánh đúng bản chất của nghiệp vụ hơn trong công tác quản lý khoản nợ phải thu. Bài viết cũng mong muốn đóng góp những lý luận và ý kiến cho các nghiên cứu về kế toán các khoản mục phải thu khó đòi trong tương lai.
TÀI LIỆU THAM KHẢO:
- Bộ Tài chính (2019), Thông tư số 32/2011/TT-BTC V/v hướng dẫn việc trích lập và xử lý các khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho, tổn thất các khoản đầu tư, nợ phải thu khó đòi và bảo hành sản phẩm, hàng hóa, dịch vụ, công trình xây dựng tại doanh nghiệp, ngày 08/8/2019.
- Bộ Tài chính (2014), Thông tư số 200/2014/TT-BTC V/v hướng dẫn chế độ kế toán doanh nghiệp, ngày 22/12/2014.
- Carl S. Warren, James M. Reeve, Jonathan E. Duchac, (2018). Financial and Managerial Accounting. USA: Cengage Learning Copyright.
DIFFERENCES IN ACCOUNTING STANDARDS
FOR UNCOLLECTIBLE RECEIVABLES
BETWEEN AMERICAN ACCOUNTING STANDARDS
AND VIETNAMESE ACCOUNTING STANDARDS
• MBA NGUYEN THI KIM HUONG
Lecturer, International School, Duy Tan University
ABSTRACT:
Receivables are potentially irreversible risks. Every year, companies have to estimate their receivable accounts to actively manage their finances. This paper presents the estimation and accounting of uncollectible receivables according to the American accounting standards and Vietnamese accounting standards and highlights the differences in accounting standards for uncollectible receivables between these two accounting systems. Based on this paper’s findings, solutions are proposed to perfect the estimation and accounting of uncollectible receivables under Vietnamese accounting standards in order to improve the accuracy of the uncollectible receivables’ evaluation in the financial statements.
Keywords: Accounting, uncollectible receivables, account receivables, American accounting standards, Vietnamese accounting standards.
[Tạp chí Công Thương - Các kết quả nghiên cứu khoa học và ứng dụng công nghệ, Số 14, tháng 6 năm 2020]
